CAAリヨン、第5ch.21/12/2023; n°21LY02821;住友化学ヨーロッパ
事実
欧州住友化学(SCAE)の会計監査後、税務当局はSCAEが関与していたグループ内取引が独立企業間原則に準拠していないと判断した。このようにして供与された便益は、適用される租税条約から見て、源泉徴収税が発生する「みなし配当所得」として分類された。同社がこの源泉税を申告していなかったことは明らかであり、その存在が明らかになったのは修正申告の後であったため、CGI第1728条に規定される罰則が適用された。
ルール
注意点として、税務当局が一般税法第57条に基づいて調整を行う場合、間接的な利益の移転が行われたとみなされ、配当と同様に扱われなければなりません。この場合、法人税に加えて源泉税が課され、その税率は当該ケースに適用される租税条約を参照して計算されます。
これは、移転価格調整の付随的な結果であり、税務判事によって何度も検証されていますが、ここでは説明しません。 一般税法第1728条で言及されているペナルティは、税金の評価または清算のために考慮されるべき項目を示す申告書または書類を所定の期間内に提出しなかった場合に課されます。このペナルティは、納税者が支払うべき税額、または申告書や証書の提出が遅れた結果生じる税額に対するパーセンテージで表され、正式な通知がない場合、つまり、分配されたとみなされる所得のハイライト調整後の場合は、10%に相当します。
裁判官の立場
2021年、リヨンTAAは、「この不作為の非自発的性質と、誤りを犯す権利を指摘するだけで、申請会社は、前述の規定に基づいて、このように課された罰則の有効性を争うことは有益ではない」と判示した。しかし、多くの場合、納税者は善意や錯誤の権利を主張したり、罰則の減額を要求しているわけではなく、税務判事は常にこれを拒否している。
しかし、CAAは、「前述の規定は、その額が脱税額に対するパーセンテージで設定されることで、増額を納税者の行為に比例させるものである。さらに、第1728条の規定から明らかなように、適用される増額率は、期限内に申告しなかったことが利害関係者への正式な通知なしに確定したか、正式な通知が1~2回不成功に終わった後に確定したかによって異なるため、法律自体が、罰せられる行為の重大性に応じて罰則が調整されることをある程度保証している。従って、10%引き上げが自動的に適用されるという性質に基づく議論は、否定されるほかない。
我々の分析
原理的に予測不可能なペナルティ...。
CGI第1728条の罰則が、納税者がそれに従うことができない状況において自動的に適用される限り、この条文が追求すべき目的を超えており、したがって法的根拠の評価に誤りが生じると考えられる。
自動的な罰則は、納税者の不本意な行為に制裁を加えるだけでなく、納税者が申告すべき源泉税の存在も金額も認識できない以上、何よりも避けられないものであるため、その税務上のメリットは見直されるべきであると思われる。
実際、このペナルティは源泉税に対して課されるものであり、それ自体は法人税の主な調整の副次的な結果であり、その存在と金額は監査手続きの終了時に初めて判明する:
一方、時間的な側面では、間接的な利益移転から生じる源泉徴収税は、論理的には、税務調査の終了時、すなわち、間接的な利益移転が行われたと行政当局が判断した後にのみ、納税者に知らされます。従って、源泉徴収税が発生する事象が納税者にとって不明であるため、納税者が許容された期間内に源泉徴収税を納付することは実質的に不可能である。本件の場合、税務当局は2014年8月4日に提出した修正案で源泉徴収税の存在を明らかにした。つまり、2010年度については、みなし請求対象事象から44ヶ月後、2011年度については、請求対象事象から32ヶ月後である。CGI第1728条を遵守するためには、納税者は理論上、利益移転の月の翌月15日以前、すなわち2010年度は2011年1月15日以前、2011年度は2012年1月15日以前に利益移転を申告する必要がある。
量的にも!
より正確には、この源泉税は、CGI第57条に基づいて行われた基本的な調整に適用され、みなし分配所得として認定されます。移転価格は主観的な規律であり、その境界は明確に定義されていません。この分野の範囲に含まれる取引の問題であれ、みなし利益移転の較正の問題であれ、納税者は、間接的な利益移転の正確な金額、ひいては申告すべき源泉税の理論的な金額を事前に合理的に知ることはできません。
全員にベンチマーク?
最後に、制裁措置と同義である課徴金は、納税者の行動を罰することを目的としていることを指摘したい。これこそ、経済的損失を補填することを目的とする延滞利息との違いの本質である。Conseil d'Etatの判例はこの点について明確であり、逆に、税務上の罰則と納税者の行動との本質的な関連性を強調している。しかし、私たちの場合、納税者の行動は決して自発的なものではなく、修正可能でも予期できるものでもありません。
この点で、CGI第1728条の規定は、納税者が自分に課された義務を認識している場合に限定されるべきであり、このような場合に適用することはできないと考えます。 第1728条に規定されている制裁を維持することは、税務上の罰則としての地位をなくし、実質的な税金に変えることに等しいでしょう。事実上、これらの罰則は、税務上の罰則の範囲に入るための本質的な要素である行為から切り離されることになるが、実際には、税金のように、ベース(みなし利益移転)に対して自動的に税率(この場合は10%)が適用されることになる。